全球经济一体化进程的加快使得国家间的贸易交流越来越密切，经济社会因此快速发展，国际分工不断深化，一国的居民或企业从事跨国生产经营的活动越来越频繁，从其他国家取得收入的情况发展为普遍现象，由此，国际税务中出现了“双重征税”概念。双重征税问题产生的根源在于国家之间税收管辖权的冲突。因此，避免国际双重征税已经成为国际税法原则之一。我国已经在跨国避免双重征税工作上取得了巨大的进展，但仍有许多问题，亟待解决。

　　避免双重征税的机制困境

　　第一，目前，我国税法是各种税收法规的总称，包括税收法令、条例、税则、施行细则、征收办法及其他有关税收的规定，较松散。同时，我国宪法第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”作为国家的根本大法，它明确了纳税人的义务，但未明确对纳税人权益的保护。另外，我国目前税法整体效力层次不高，在执行过程中容易遇到关于法律效力的争议。

　　第二，国际税收协调工作是国际经济活动主体通过各种方式减少、消除各自之间税种、税率等税收制度的差异，从而进一步促进经济主体间贸易往来的过程。目前，我国虽然为了优化税制结构，已进行了增值税转型、营改增等改革，但直接税占比仍较低。这使得和其他国家之间实现更好的双边、多边税收合作，还需要克服更多困难，有效解决我国税收制度与国际发展趋势之间存在的差异。

　　第三，我国避免双重征税协议网络还需完善。截至2020年2月，我国已正式与其他国家（地区）签署107个避免双重征税协定，其中100个协定已生效，已初步建立起了避免双重征税网络，但还需要继续完善。

　　第四，我国已签订的部分避免双重征税协定内容未及时更新。经济合作与发展组织的24个成员国于1963年制定的《关于对所得和财产避免双重征税协定范本》（简称《OECD范本》）与联合国税收协定专家小组于1980年通过的《关于发达国家与发展中国家避免双重征税协定范本》现在已被大多数国家认可并借鉴，但我国在与许多国家签订避免双重征税协定的时间早于1980年，因此签订时仅有《OECD范本》为借鉴，使得实践中操作性仍需完善。同时，我国与许多国家于20世纪签订的避免双重征税协定，距今已有数十年之久，国际经济社会环境与以往已存在诸多不同。因此，有的协定内容亟须更新。

　　第五，争端解决机制不完善。我国在面对跨国税务纠纷的处理上措施过于单一，签订的避免双重征税协定往往只引入了相互协商程序这一解决办法，缺少强制力，难以保证指定措施的执行效力。我国国家税务总局于2013年9月24日制定的《税收协定相互协商程序实施办法》，虽然详细列出了产生税务纠纷后互相协商程序的流程等，但由于实践经验不足，还需要不断完善。

　　完善建议

　　针对目前我国在避免双重征税方面存在的问题，笔者提出几点完善建议。

　　第一，应对税法加以完善。将保护纳税人权益写入宪法之中，尽快制定税收基本法，提高税收法律的位阶，以法律形式具体规定纳税人的权利和义务，并督促税收行政部门依法行政，在要求纳税人履行义务的同时保护纳税人的合法权利。

　　第二，加快签订、修订避免双重征税协定，完善以我国为中心的避免双重征税协定网络。应积极与尚未签署协定的国家进行沟通交流，加快谈判、签署进程，以双边避免双重征税协定为基础，在部分国家间试点签订多边双重征税协定，例如同东盟国家之间签订多边协定。同时，密切把握国际经济动向，与已同我国签署避免双重征税的国家对现行协定进行修订，及时调整涉外税收政策，完善相关条款以及内容。

　　第三，平衡税收优惠政策。取缔部分不必要的“超国民待遇”的税收优惠政策。对“一带一路”倡议沿线国家中缺少税收优惠政策的，使用税收饶让优惠政策。对改革开放以来，没有和我国签订税收饶让协定，或只有单边税收饶让的，商议在双边协定中适当扩大双边税收饶让条款的适用。

　　第四，尽快完善税收争端解决机制。虽然相互协商程序是较为通用的税收争端解决机制，但互相协商程序作为单一机制仍存在缺陷，即解决问题周期较漫长，不能保证协商结果得到强有力执行。况且，随着国际贸易的扩张，国际税收争端也不断增加，相互协商程序已左支右绌，因此，我国可以提出将税收仲裁程序作为相互协商程序的补充，即相互协商不能解决纠纷时，双方可以进行税收仲裁，如此可在很大程度上保证解决争端的力度。

　　（作者为北京外国语大学硕士研究生。本文指导老师为北京外国语大学副教授郑曦）